Commissione Tributaria Regionale Lombardia, sez. I, sentenza 24/02/2020, n. 622

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Concisa esposizione ex art. 36, c.2, n°2, d.lgs.546/92

Si dà atto della trattazione in pubblica udienza;
il Giudice relatore espone al Collegio i fatti e le que-stioni controverse, come riportati nei contrapposti atti defensionali;
successivamente il Presidente ammette le parti costituite presenti alla discussione.

Oggetto del processo sono gli avvisi di accertamento indicati in frontespizio, emessi dalla Agenzia delleEntrate - Direzione provinciale 1^ di Milano,nei confronti di C, per maggiori Ires, Irap ed Iva, relativi agli anni di imposta 2006 (? 1.870.243/00), 2007 (? 1.749.985/00), 2008 (? 1.957.l19/00) e 2009 (? 2.325.445/00), oltre sanzioni ed interessi, conseguenti all'utilizzo di fatture relative a operazioni inesistenti. Gli accertamenti si fondano sulle risultanze di un PVC elevato -in data 24 luglio 2015 dalla G. di F. di Tirano- a chiusura di una verifica fiscale condotta nei confronti di C e di altre società/cooperative "satelliti", contestando la strumentale interposizione delle citate società/cooperative nei rapporti tra C ed altri diversi soggetti economici;
pertanto, le operazioni descritte nelle fatture emesse da tali società/cooperative -satelliti- erano da considerarsi soggettivamente inesistenti;
inoltre, la C era solita emettere nei confronti delle citate so-cietà/cooperative fatture per operazioni oggettivamente inesistenti di noleggio macchinari da facchi-naggio, di tenuta contabilità e connessi adempimenti fiscali, al solo scopo di abbatterne i ricavi ed appropriarsi delle "utilità" generate dall'interposizione, disattendendo -per le cooperative che ne co- stituivano magna pars- ogni finalità mutualistica. Come da correlato procedimento penale, infatti, secondo le risultanze istruttorie conseguenti alle indagini di polizia giudiziaria, il sig. A, legale rappresentante della C, ha costituito varie società/cooperative "satelliti" (so- prattutto cooperative) che gestiva unitariamente come "contenitrici di forza lavoro" da interporre tra la propria società "capogruppo" ed i diversi committenti della grande distribuzione commerciale;
Così operando, tali cooperative non potevano far fronte al pagamento dei propri debiti, compresi quelli tributari e contributivi;
tuttavia evitavano il fallimento, attesa la loro natura giuridica, ponendo A ed il proprio patrimonio al riparo da eventuali procedure concorsuali.

Contro tali accertamenti (ed a quello relativo all'anno di imposta 2010, poi rinunciato in sede di ap- pello, ex art. 56, d.lgs. 546/1992) C, ricorreva con separati ricorsi in Ctp, deducendone profili di legittimità/merito così concludendo: "in via preliminare, dichiarare l'illegittimità. e per l'effetto la nullità, degli avvisi di accertamento, con riferimento alla pretesa impositiva relativa alla maggiore imposta IRAP, per l'intervenuta decadenza dei termini di accertamento, stante l'irrilevanza penale delle violazioni relative a tale tributo;
in via ugualmente preliminare, dichiarare l'illegitti- mità, e per l'effetto la nullità, degli avvisi di accertamento anche con riferimento alle pretese impo-sitive relative alle maggiori imposte IRES ed IVA, per l'intervenuta decadenza dei termini di accer- tamento, stante la violazione e falsa applicazione degli artt. 43 del D.P.R. n. 600/1973, e 57 del D.P.R. n. 633/1972, nella formulazione ratione temporis vigente;
in via ulteriormente preliminare, dichiarare l'illegittimità degli atti impugnati per vizio di carenza motivazionale, e, per l'effetto, la nullità degli stessi;
in via principale, nel merito, dichiarare l'erroneità e l'infondatezza di tutti gli avvisi di accertamento impugnati, in ragione dei vizi esposti (anche) in tema di violazione del divieto di doppia imposizione, per la palese violazione dell'art. 2697 del codice civile, e, per l'effetto, prov- vedere al loro annullamento;
in ogni caso di accoglimento delle domande che precedono, per quanto attiene alle sanzioni irrogate, pronunciarne l'illegittimità e/o l'erroneità per mancanza degli elementi costitutivi degli illeciti contestati. "

Agenzia delle Entrate - Direzione provinciale 1^ di Milano si costituiva in giudizio con proprio atto, controdeducendo a tutte le questioni prospettate dalla ricorrente e resistendo a tutte le deduzioni conseguentemente presentate con le medesime motivazioni indicate nei propri atti procedimentali, insistendo per la piena legittimità della propria pretesa impo-sanzionatoria, così concludendo: In via preliminare, disporre, ai sensi dell'art.29 del decreto legislativo 31dicembre 1992, n. 546, la riu- nionedel presente procedimento R.G.R. 1505/2017 con il procedimento R.G.R. 1627/2016, già pen- dente dinanzi a codesta sezione della Commissione Tributaria Provinciale di Milano;
in via princi- pale, nel merito, rigettare il ricorso ex adverso proposto perché infondato, così da accertare, dichia- randola, la legittimità e validità dell'avviso di accertamento impugnato.

L'impugnata sentenza del primo giudice, previa riunione dei ricorsi presentati per essere connessi ai sensi dell'art. 29, c.1, d.lgs.546/92, riteneva e considerava che "occorre in primo luogo valutare la tempestività dei provvedimenti impugnati, in relazione all'operatività del raddoppio dei termini previsto dall'art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, valevole anche per le sanzioni per effetto del rinvio contenuto nell'art. 20, comma 1, del D. Lgs. vo n. 472/1997. Deve preliminarmente dichiararsi la tempestività degli avvisi di accertamento, essendo applicabile alla fattispecie il c.d. raddoppio dei termini previsti dall'art. 43, co. 3, DPR 600/1973, a norma del quale ''In caso di violazione che com- porta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reali previsti dal decreto legislativo 10marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono rad- doppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione". In relazione ai termini disciplinati dalla norma sopra riportata, la Corte Costituzionale, con sentenza 25/7/11, n. 247, ha precisato che "i termini raddoppiati di accertamento non costituiscono una "proroga" di quelli ordinari, da disporsi a discrezione dell'amministrazione finanziaria procedente, in presenza di "eventi peculiari ed eccezionali". Al contrario, i termini raddoppiati sono anch'essi termini fissati direttamente dalla legge, operanti automaticamente in presenza di una speciale condizione obiettiva (allorché, cioè, sussista l'obbligo di denuncia penale per i reali tributari previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000), senza che all'amministrazione finanziaria sia riservato alcun margine di discrezionalità per la loro applicazione. In altre parole, i termini raddoppiati non si innestano su quelli "brevi" di cui ai primi due commi dell'art. 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 in base od una scelta degli uffici tributari, ma operano autonomamente allorché sussistano elementi obiettivi tali da rendere obbligatoria la denuncia penale per i reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000. Sotto questo aspetto non può parlarsi di «riapertura o proroga di termini scaduti» ne' di «reviviscenza di poteri di accertamento ormai esauriti», perché i termini "brevi" e quelli raddoppiati si riferiscono a fattispecie ab origine diverse, che non interferiscono tra loro ed alle quali si connettono diversi termini di accertamento ... È, per- ciò, del tutto irrilevante che detto obbligo, come osservato al punto 3.1., possa insorgere anche dopo il decorso del termine "breve" o possa non essere adempiuto entro tale termine. Ciò che rileva è solo la sussistenza dell'obbligo, perché essa soltanto connota, sin dall'origine, la fattispecie di illecito tributario alla quale è connessa l'applicabilità dei termini raddoppiati di accertamento" (punto 5.1.2 della motivazione in diritto). Il giudice delle leggi ha quindi precisato che "Quanto, poi, alla lesionedel diritto di difesa, dedotto sotto il diverso profilo dell'irragionevole ed eccessiva distanza temporaletra «il fatto e la contestazione», tale da comportare una indeterminata soggezione del contribuente all'azione «esecutiva» (rectius: accertativa) del fisco, è agevole osservare che - contrariamente a quanto affermato dal rimettente - il termine non è ne' indeterminato ne' irragionevolmente ampio. Non è indeterminato, in quanto esso, in presenza del suddetto obbligo di denuncia penale, è indi- viduato dalla normativa in modo certo;
e cioè: a) entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione;
b) entro il 31 dicembre del decimo anno successivoa quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. Né tale obiettiva certezza può ritenersi esclusa dall'eventuale soggettiva incertezza del contribuente sulla astratta ravvisabilità delle indicate ipotesi di reato. L'impossibilità per il contribuente di avere la sicurezza ex ante della non ricorrenza dei presupposti di denunciabilità penale della sua condotta costituisce infatti,come si è appena visto, un inconveniente di mero fatto, irrilevante ai fini del giudizio di legittimità costitu- zionale. Per contrastare possibili abusi degli uffici tributari sono invece sufficienti, come sarà meglio precisato al punto 5.3., da un lato, la previsione dell'obbligo dei pubblici ufficiali - e, quindi, anche dei verificatoti fiscali - di inoltrare senza ritardo la denuncia penale (obbligo sanzionato dall'art. 361 del codice penale) e, dall'altro, la controllabilità giudiziale circa la sussistenza dei precisi ed obiettivi presupposti richiesti dalla legge e dalla giurisprudenza perché sorga detto obbligo. Il ter- mine raddoppiato, inoltre, non è irragionevolmente ampio, perché è di poco superiore al termine di prescrizione dei reati suddetti (sei anni) e la sua entità è adeguata a soddisfare la ratio legis di dotare l'amministrazione finanziaria di un maggior lasso di tempo per acquisire e valutare dati utili a con- trastare illeciti tributari, i quali, avendo